葉子榮，西南交通大學經濟管理學院教授，博士生導師

　　個人所得稅的改革一直備受關注。2016年“兩會”期間，時任財政部長樓繼偉專門就個人所得所得稅改革問題做了解答，近日，個人所得稅改革問題的討論再度興起?；趯鴥韧鈧€人所得稅制度的長期觀察，結合對權威人士、主流媒體所披露的我國個人所得稅改革信息的解讀，以及對社會各界的個人所得稅改革熱議問題的關注，形成如下辨識。

　　一、我國個人所得稅現狀觀察

　　1994年稅改形成了現在的個人所得稅制。20多年來，除對扣除額進行過幾次調整外，我國個人所得稅制基本上沒有大的變化。個人所得稅收入從1994年的73.5億元發(fā)展到2015年的8618億元，增長了117倍，不可謂不快。但是，至2015年底，其占整個稅收收入的比重僅為6.9%；在2015年“兩會”上，全國政協(xié)委員、原財政部財科所所長賈康指出，目前我國個人所得稅的納稅人只有2800萬人，占人口總數的比重不到2%；諸多媒體披露，在我國人所得個稅的納稅人中，工薪階層占了60%以上。

　　近幾年來社會各界對個人所得稅改革的唿聲不斷高漲，改革訴求主要集中在三個方面：一是要求提高扣除額。格力董事長董明珠、TCL集團(3.420, 0.01, 0.29%)董事長李東生、華工工商管理學院教授沙振權等在內的多名代表委員都提出個人所得稅“起征點”至少應上調為5000元的建議；林江、王雍君、毛壽龍等知名人士普遍認為現行3500元的扣除額太低，應大幅度提高；廣大工薪階層對提高扣除額的要求更為迫切。二是現行個人所得稅在低收入段稅率激進，高收入段稅率反而緩進，致使其淪為 “工薪稅”，工薪階層表示嚴重不滿。三是個人所得稅未能實現對收入分配差距的有效調控，特別受抱怨的是個人所得稅分項扣除制度使一些高收入者能夠分解收入、多次扣除，有違公平稅負原則。

　　二、發(fā)達國家施行個人所得稅的啟示

　　在發(fā)達國家，個人所得稅早已成為主體稅種，其占稅收收入的比重一般都在40%左右，美國個人所得稅占比高達50%以上；中等收入國家基本上都實行了“綜合所得稅制”或“綜合與分項結合的所得稅制”；在基本扣除方面設置了諸多有利于實現公平目標的制度安排或專門扣除項目。

　　需要高度重視的是：在1798年所得稅誕生以來的200余年里，超額累進的個人所得稅制與生俱來的替代效應（以閑暇替代勞動）極易導致效率損失。因此，“兼容激勵機制”的個人所得稅制成為西方國家的學者幾十年來的追求。1996年諾貝爾經濟學獎得主詹姆斯·莫里斯和威廉·維克瑞的研究對建立“兼容激勵機制”的個人所得稅做出了理論貢獻。特別是詹姆斯·莫里斯的《最優(yōu)所得稅理論探討》、《兩階級經濟中的最優(yōu)稅收》、《消費者不確定性與最優(yōu)收入稅》等系列論文對建立“兼容激勵機制”的最優(yōu)所得稅制改革和建設提供了理論支撐。自上世紀70年代以來，在西方世界普遍陷入“滯脹”的同時，不斷攀升的高福利制度進一步擴張了個人所得稅抑制效率負作用。困于“信息不對稱”、稅收制度的“棘輪效應”，尤其是個人所得稅難以撼動的主體稅種地位所產生的“財政粘性”，致使西方國家不敢對個人所得稅輕舉妄動，只是在降低最高邊際稅率、調整個人寬免額、扣除項目及金額等方面小打小鬧，同時輔之以提高間接稅負、壓縮社會福利等措施緩和矛盾，至今未能有效解決個人所得稅制替代效應對經濟增長的抑制而深陷泥潭。

　　三、個人所得稅改革終極目標：穩(wěn)定建設“綜合與分項結合”個人所得稅

　　經過近40年的快速增長，我國已經步入中等收入國家行列；直接稅與間接稅平衡、收入與調節(jié)有機融合的稅制體系已經成為我國稅制改革的目標，十八屆三中全會已經確定建立綜合與分類相結合的個人所得稅制，來自財政部、國家稅務總局等政府職能部門的信息表明，我國即將推出的改革方案也是“綜合與分項結合”個人所得稅。但是，學界不少人因循西方大多數發(fā)達國家個人所得稅的成長軌跡，極力主張“綜合個人所得稅”終極目標。這種主張極有可能產生誤導：把“綜合與分項結合”個人所得稅作為過渡模式，忽視其功能的完整打造，最終將我國個人所得稅制建設引入“西方泥潭”。

　　社會穩(wěn)定需要“公平”，社會發(fā)展仰仗“效率”，二者不可偏廢。我國將長期處于社會主義市場經濟初級階段，解放和發(fā)展生產力始終是重中之重，鼓勵不斷提高效率是當前和今后若干年之所必須。目前，因經濟增長受阻、人口紅利衰減、收入分配公平不公等問題使我國經濟社會面臨前所未有的壓力。為此，2016.10.21日，國務院出臺《關于激發(fā)重點群體活力帶動城鄉(xiāng)居民增收的實施意見》提出，“要進一步減輕中等以下收入者的稅負，同時適當加大對高收入者的稅收調節(jié)力度”，發(fā)揮收入調節(jié)功能。

　　綜上，我國個人所得稅制改革應當秉承的思想是：有利于個人所得稅的逐步做大做強，推動直接稅與間接稅平衡稅制建設大目標的實現；有利于強化收入分配的調節(jié)功能，在實現公平目標方面得到社會的廣泛認可；有利于我國經濟長期保持中高速增長，強化個人所得稅的激勵機制。為此，趁我國個人所得稅還比較弱小之時，將“綜合與分項結合”作為我國個人所得稅改革和建設的穩(wěn)定目標，傾力打造兼容“激勵機制”的個人所得稅：“綜合”部分以公平為主，“分項”部分注入激勵，強化調控，明智化解“綜合個人所得稅”替代效應對效率的抑制。

　　四、關于“綜合與分項結合”個人所得稅功能打造的建議

　　個人所得稅的效率和公平目標一般是通過調整稅率、扣除額和差別征稅來實現的，因此，其必然成為個人所得稅功能打造的著力點。

　　1． 對個人所得稅“綜合”部分，不宜大幅度提高基本扣除額，以保護個人所得稅成長的根基。

　　盡管提高個人所得基本扣除額的唿聲幾乎是一邊倒，但是，基于目前我國個人所得稅納稅人群體占人口總數的比重不到2% 的現實，大幅度提高基本扣除額必將導致個人所得稅納稅人銳減，并進一步弱化全社會稅收意識。因此，對于工薪收入、勞務收入等相對穩(wěn)定收入合并而成的“綜合”部分，應該立足做大做強個人所得稅的長期考慮，不宜大幅度提高基本扣除額，以保障個人所得稅的成長獲得不斷壯大的人群體支持和不斷優(yōu)化的納稅意識，使個人所得稅的發(fā)展具有良好的預期。可行的路徑是：進一步調低個人所得稅的初始稅率，可考慮將現行的3%調整為1%，以照顧低收入納稅人的利益。有人認為這將增加稅收成本，甚至使納稅成為低收入納稅人的拖累而逃避。筆者以為，這是培育個人所得稅納稅人群體、提高全社會納稅意識必須付出的代價；稅收占低收入者收入比重極小，幾乎沒有壓力，加之其收入渠道單一，源泉扣繳不易逃避。同時允許以家庭為單位申報納稅和實行基本扣除額“指數化”，避免物價波動對納稅人的影響。

　　2． 重組個人所得稅稅率體系，實行低收入段稅率緩進，高收入段稅率激進，以增強人所得稅的調控功能。

　　考慮到“綜合”收入部分大都具有“勞動所得”屬性，且呈相對穩(wěn)定性，以及需要矯正現行個人所得稅“工薪稅”偏差，建議將七級超額累進稅率、且低收入段稅率激進（3%→10%→20%）、高收入段稅率緩進（20%→25%→30%……），調整為1%-35%的五級超額累進稅率，實行低收入段稅率緩進，高收入段稅率激進，如：1%、5%、10%、20%、35%，以較充分的體現稅收公平原則。在此基礎上實行分類、分項扣除制度，體現對高收入者的關照和鼓勵。

　　3． 在“分項”部分為個人所得稅注入激勵機制，并強化其調控功能。

　　基于抑制替代效應、增強激勵效應、強化調控功能思想，建議：對“分項”課稅部分，先按劃分收入性質，然后，按照“創(chuàng)新所得的稅負輕于勞動所得，勞動所得的稅負輕于非勞動所得，投資所得的稅負輕于“投機”所得、偶然所得”的思想，設計稅率和征收制度。一是根據“分項”的非穩(wěn)定性及其屬于“額外收入”且來源復雜的特性，實行分項監(jiān)控和差異化稅率，對創(chuàng)新所得實行0稅率；對勞動所得參照“綜合”收入五級超額累進稅率平均稅負制定稅率；對非勞動所得實行20%或者以上的稅率，但對投資所得的再投資部分實施退稅激勵；對偶然所得等實行30%的稅率。二是鑒于我國遺產與贈與稅的缺失，建議暫時將遺產與贈與收入視同偶然所得課稅，并適度提高稅率，同時建立科學的扣除制度。

　　與分類、分項扣除相似，區(qū)分收入性質征稅肯定也有較大難度，但可以先粗后細、先實施后完善。

　　五、與個人所得稅改革相關的幾點建議

　　1．識別高消費與引領性消費，借助消費稅改革助力收入分配公平。

　　僅靠個人所得稅是難以現實收入分配公平的，更何況我國現階段個人所得稅相對弱小，“小馬拉不動大車”。因此，必須通過高消費（始終不可能成為大眾消費）與引領性消費（一段時間后可以成為普通消費的消費品和消費行為）的識別，放開并鼓勵引領性消費，刺激內需的同時，針對高消費拓展消費稅征收范圍和增強其調節(jié)的精準度，助力收入分配公平?？梢詫⑺饺孙w機和游艇等的擁有和使用、乘坐飛機及郵輪頭等座艙等不可能發(fā)展為大眾消費的高檔、奢侈消費行為納入消費稅的課稅范圍。

　　2．著力優(yōu)化個人所得稅的征收環(huán)境，提高其征收管理強度。

　　第一，我國市場中普遍存在大量的現金交易成為公認的個人所得稅征管障礙。對此，必須通過強化現金管理，嚴格限制現金使用范圍，對提取大額現金的必須監(jiān)控其流向和落腳點，并對違規(guī)者嚴肅查處。

　　第二，按照2014年頒布的關于建立社會信用體系規(guī)劃綱要的要求，緊跟信息化和大數據建設步伐，盡快實現“涉稅信息共享”。一是建立健全銀行體系的“社會簿記”功能，實現自然人和法人的貨幣流量和流向能夠通過銀行體系可查；二是稅務機關利用當代信息技術和大數據給征管工作帶來的便利，加快建立健全自然人征管系統(tǒng)；三是支持各類事務所等中介服務機構，增強其服務納稅人、提高稅收遵從度功能，降低稅收征管成本。

　　3．關于民營企業(yè)家的個人所得稅征管問題。

　　絕大部分民營業(yè)主通過辛勤勞作和“雙定納稅”過上了小康生活，等到了普遍認可。但是，一些“法人化”的民營企業(yè)家通過“企業(yè)個人一體化”大量逃避個人所得稅，特別是那些上了富豪榜的大款，其個人或者親屬生活奢侈、揮霍無度，社會影響惡劣。對此，建議對“法人化”民營企業(yè)所有者制定專門的個人所得稅征收辦法。

　　最后，依據現代法理，建議將個人所得稅的改革草案公諸于眾，充分征求廣大納稅人的意見和建議，這對于我國個人所得稅制的完善和強化納稅遵從具有不可小覷的作用。